在政府補助科目的審計中，首先要引入風(fēng)險評估的理念，判斷該事項的處理是否存在實質(zhì)的風(fēng)險。注冊會計師應(yīng)通過詢問、觀察與了解，分析公司是否存在粉飾財務(wù)報表的舞弊動機。 如，企業(yè)有對外融資的需求，需要滿足相關(guān)的財務(wù)指標要求；相關(guān)部門對企業(yè)有業(yè)績考核要求，需要滿足相關(guān)的業(yè)績要求；上市公司為了避免上市后業(yè)績迅速下降，避免被特別處理或退市的風(fēng)險；企業(yè)需要滿足重組承諾的業(yè)績條件，或為了滿足對賭協(xié)議的要求等等。如果公司存在上述舞弊動機，且賬面存在對財務(wù)報告影響重大的政府補助，注冊會計師應(yīng)對此保持合理的職業(yè)懷疑，將其作為重點關(guān)注領(lǐng)域，制定切實可行的審計措施，并安排富有經(jīng)驗的執(zhí)行人員實施審計工作 。 1. 根據(jù)相關(guān)證據(jù)，確認是否滿足確認政府補助的條件 （1） 獲取相關(guān)文件，確認是否滿足確認政府補助的條件。 企業(yè)必須對能否滿足政府補助所附條件提供合理保證，方可將收到的補貼款列入“政府補助”。如果暫時不能確認能否滿足協(xié)議中約定的所附條件，應(yīng)當(dāng)先作為預(yù)收款項計入“其他應(yīng)付款”科目，待客觀情況表明企業(yè)能夠滿足政府補助所附條件后，再從“其他應(yīng)付款”科目轉(zhuǎn)入遞延收益。 例：2017年11月1日，甲公司與所在地開發(fā)區(qū)人民政府簽訂合作協(xié)議。該協(xié)議約定：（1）當(dāng)?shù)卣畬⑾蚣坠咎峁?00萬元的獎勵資金，用于甲公司的新技術(shù)研發(fā)，（2）甲公司必須向政府報送詳細的資金使用計劃并按規(guī)定用途使用該部分補助資金；（3）甲公司自獲得補助資金起5年內(nèi)注冊地址不得遷離本區(qū)，否則政府有權(quán)追回補助資金。甲公司將該部分補助在“遞延收益”科目中核算，并在按規(guī)定用途實際使用該項補助資金時，再結(jié)轉(zhuǎn)計入“其他收益”。 注冊會計師在審計時，應(yīng)首先獲取該合作協(xié)議，并要求甲公司提供5年內(nèi)不會遷離本區(qū)的相關(guān)證明,并根據(jù)職業(yè)判斷分析甲公司的依據(jù)是否合理可信。 （2）結(jié)合客觀情況，判斷是否具備確認政府補助的條件。 企業(yè)收到的補貼款，是否確認為政府補助，應(yīng)結(jié)合客觀情況進行判斷。除了需要滿足政府補助所附條件外，還應(yīng)當(dāng)能夠收到政府補助才可確認。在實務(wù)中，對于與日常經(jīng)營活動無關(guān)的政府補助，應(yīng)當(dāng)以收付實現(xiàn)制原則確認。如新三板掛牌企業(yè)，只有在收到政府給予的掛牌補助款時方可確認為當(dāng)期損益。如果以權(quán)責(zé)發(fā)生制確認政府補助，則應(yīng)取得確鑿證據(jù)表明該項補助是按照固定的定額標準撥付的才可以按應(yīng)收金額進行確認計提。在實務(wù)工作中常見的是按照實際銷量或儲備量與單位補貼定額計算的補助等，如儲備糧食企業(yè)，取得的儲備糧保管補貼、輪換補貼等。 注冊會計師在審計過程中，應(yīng)依據(jù)上述原則，對政府補助的確認是否合理作出判斷。對于政府給予的人才補助資金、新三板掛牌補貼等，這類補貼，不是按照固定定額標準撥付的，只有在實際收到時才可以確認為政府補助計入當(dāng)期損益。因此，審計中應(yīng)特別關(guān)注年末確認的大額政府補助，確認的時點是否合理。對于依據(jù)政府文件計提的不是根據(jù)日常經(jīng)營活動業(yè)務(wù)量的比例確認的補助，一般來說均不符合確認的條件。對于根據(jù)實際銷量或儲備量計算的補助，則應(yīng)索取相關(guān)文件，并對企業(yè)確認的補助進行測算，確認企業(yè)是否合理計算確認了應(yīng)收補助款。 2、獲取相關(guān)文件，確認是否滿足政府補助準則所列報的范圍。 （1） 把握政府補助與“專項應(yīng)付款”的區(qū)別，確認列報科目是否正確。 在實務(wù)工作中，比較容易混淆的是，企業(yè)取得的來源于政府的經(jīng)濟資源，究竟是列入“專項應(yīng)付款”核算并結(jié)轉(zhuǎn)至“資本公積”，還是作為政府補助核算確認為損益。這兩者有一定的區(qū)別，并且對被審計單位的損益影響較大，因此應(yīng)作為審計重點加以關(guān)注。 在“專項應(yīng)付款”中核算的政府撥入資金與政府補助的最主要的區(qū)別在于，“專項應(yīng)付款”屬于政府作為企業(yè)所有者投入的具有專項或特定用途的款項,而“政府補助”準則所適用的是政府無償給予的資產(chǎn)。政府以投資者身份向企業(yè)投入資本，如基本建設(shè)投資、國債投資項目等，享有企業(yè)相應(yīng)的所有者權(quán)益。政府撥款用于工程項目建設(shè)，在工程項目完工后，對形成長期資產(chǎn)的部分，借記“專項應(yīng)付款”，貸記“資本公積——資本溢價”科目。而政府補助無論是與資產(chǎn)相關(guān)還是與收益相關(guān)，無論是采用總額法還是凈額法核算，或是計入當(dāng)期損益，或是確認為“遞延收益”后結(jié)轉(zhuǎn)計入當(dāng)期損益，或是沖減已經(jīng)發(fā)生的成本或者費用，都將直接或間接地對企業(yè)的利潤產(chǎn)生影響。 注冊會計師在審計過程中，應(yīng)把握相關(guān)的原則，獲取相關(guān)的資料，明確企業(yè)收到的來源于政府的經(jīng)濟資源，是否是以所有者身份予以投入，是否將獲得相關(guān)的利潤分配。 （2） 把握企業(yè)收到的補助款是否為來源于政府的經(jīng)濟資源。 新發(fā)布的“政府補助準則”，更加強調(diào)實質(zhì)重于形式的要求，將“政府”概念擴充到受政府委托承擔(dān)公共事務(wù)管理職能的其他機構(gòu)（如地方政府融資平臺公司），基于其所屬政府的授權(quán)，在履行公共事務(wù)管理職能的過程中，依據(jù)相應(yīng)的管理辦法所給予的補助，也屬于政府補助。企業(yè)收到的來源于其他方（如集團母公司）的補助，有確鑿證據(jù)表明政府是補助的實際撥付者，其他方只起到代收代付作用的，該項補助也屬于來源于政府的經(jīng)濟資源。因此，審計時應(yīng)關(guān)注企業(yè)收到的母公司等單位給予的補助是否來源于政府，避免將應(yīng)計入政府補助的經(jīng)濟資源計入其他科目。 （3）確定收到的補貼款是否適用于政府補助準則。 對企業(yè)收到的補貼款，還應(yīng)確認是否與企業(yè)銷售商品或提供服務(wù)等活動密切相關(guān)，是否為企業(yè)商品或服務(wù)的對價或者是對價的組成部分。對于屬于商品或服務(wù)對價或?qū)r組成部分的補貼款，如果由中央財政安排的專項補助資金,其補貼對象為購買或使用商品或服務(wù)的私人消費者，且與企業(yè)日常經(jīng)營活動密切相關(guān)并構(gòu)成了企業(yè)商品或服務(wù)對價的組成部分，應(yīng)執(zhí)行收入準則確認為營業(yè)收入，而不應(yīng)該確認為政府補助。 在實務(wù)中，較為常見的如家電下鄉(xiāng)補貼、高效照明產(chǎn)品推廣財政補貼、新能源汽車推廣補助、可再生能源發(fā)電項目上網(wǎng)電價補助等。這部分補助，由中央財政撥付，但補貼對象是消費者而不是企業(yè)。這部分代消費者收取的政府補貼，實際上應(yīng)當(dāng)作為銷售商品的部分價格的回收，因此企業(yè)應(yīng)將收到的補助作為主營業(yè)務(wù)收入而不能作為政府補助進行會計處理。企業(yè)應(yīng)將從客戶和政府取得的經(jīng)濟資源合并計算，一并確認為企業(yè)的營業(yè)收入，而不應(yīng)確認為政府補助。注冊會計師在審計過程中，應(yīng)關(guān)注此類補助的列報項目是否準確，是否合理完整地核算企業(yè)的營業(yè)收入。 4.審核分類類型是否恰當(dāng)。 新準則下，政府補助分別日?；顒优c非日常活動進行會計處理。與企業(yè)日常活動無關(guān)的政府補助，應(yīng)當(dāng)計入營業(yè)外收支。與企業(yè)日?；顒酉嚓P(guān)的政府補助，應(yīng)當(dāng)按照經(jīng)濟業(yè)務(wù)實質(zhì)，計入其他收益或沖減相關(guān)成本費用，影響企業(yè)的營業(yè)利潤。同時，延續(xù)了將政府補助分為與資產(chǎn)相關(guān)和與收益相關(guān)的核算方法。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助在凈額法核算時應(yīng)當(dāng)沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值，在總額法核算時確認為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)按照合理、系統(tǒng)的方法分期計入損益（包括其他收益或營業(yè)外收入）。與收益相關(guān)的政府補助，分為用于補償企業(yè)以后期間或已發(fā)生的相關(guān)成本費用或損失。用于補償以后期間發(fā)生的成本費用或損失的，確認為遞延收益，并在確認相關(guān)成本費用或損失的期間，計入當(dāng)期損益（包括其他收益或營業(yè)外收入）或沖減相關(guān)成本。補償已發(fā)生的相關(guān)成本費用或損失的補助，是對企業(yè)已發(fā)生的成本費用或損失的補償，或是對企業(yè)過去行為的獎勵，因此企業(yè)在實際收到該項補助資金時，通常應(yīng)當(dāng)按照實際收到的金額直接計入當(dāng)期損益（包括其他收益或營業(yè)外收入）或沖減相關(guān)成本。 由于在新的政府補助準則下引入了凈額法的核算方式，政府補助列報科目發(fā)生了重要變化。在舊準則下，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助均計入遞延收益，并采用直線法進行攤銷，與收益相關(guān)的政府補助均計入營業(yè)外收入。而在新準則下，政府補助的核算方法分為總額法和凈額法，政府補助所計入的科目主要為遞延收益、營業(yè)外收入、其他收益、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程、研發(fā)支出、營業(yè)外收入、生產(chǎn)成本、管理費用、財務(wù)費用等科目。既可以作為“其他收益”歸屬于企業(yè)的營業(yè)利潤，也可以在“營業(yè)外收入”中列示歸屬于企業(yè)的非經(jīng)常性損益，還可以沖減相關(guān)的成本費用或資金利息，影響企業(yè)的營業(yè)利潤。因此，執(zhí)業(yè)人員在審計時，應(yīng)重點關(guān)注其列報科目是否合理準確，避免列報項目錯誤影響企業(yè)的非經(jīng)常性損益的列示。 此外，對于綜合性項目的政府補助（即對于同時包含與資產(chǎn)相關(guān)部分和與收益相關(guān)部分的政府補助），需要將其分解為與資產(chǎn)相關(guān)的部分和與收益相關(guān)的部分，分別進行會計處理。如果難以區(qū)分，則將政府補助整體歸類為與收益相關(guān)的政府補助。在審計工作中，執(zhí)業(yè)人員應(yīng)對此類政府補助保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，確認難以區(qū)分的政府補助是否確實難以區(qū)分。 5．關(guān)注對現(xiàn)金流量表列示的影響 一般情況下，實際產(chǎn)生現(xiàn)金流入的政府補助，均列報于現(xiàn)金流量表主表中的“收到其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”項目。對于應(yīng)適用收入準則的補助款，列報于現(xiàn)金流量表主表中的“銷售商品提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項目中。但執(zhí)業(yè)人員應(yīng)當(dāng)注意的是，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，如果確認為“遞延收益”并在資產(chǎn)使用壽命內(nèi)進行攤銷計入其他收益或營業(yè)外收入，攤銷期內(nèi)產(chǎn)生的收益，實際并未產(chǎn)生現(xiàn)金流量，在現(xiàn)金流量表主表中不應(yīng)有列報。但由于遞延收益的攤銷，影響了凈利潤但并沒有影響經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量，則應(yīng)在現(xiàn)金流量表的附列資料中予以列示，以便將凈利潤調(diào)整為經(jīng)營活動活動現(xiàn)金凈流量。